DERECHO FISCAL UNIDAD 1 PARTE 1
Unidad 1. Principios
Constitucionales de las Contribuciones.
1.1 Noción constitucional de contribución.
Entendemos por contribuciones: Las “aportaciones obligatorias e impersonales establecidas legalmente y pagaderas periódicamente, para repartir entre las personas afectadas por el pago (contribuyentes) la carga de los gastos públicos. En este sentido, el concepto es similar, cuando no idéntico, al de impuesto. Las contribuciones pueden recaer sobre múltiples actividades o bienes: propiedad inmobiliaria, sucesiones, réditos, beneficios extraordinarios, ventas.”[1]
En el artículo 31 de la constitución mexicana se especifica
lo siguiente
“Artículo 31. Son obligaciones de los mexicanos:
IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la
Federación, como de los Estados, de la Ciudad de México y del Municipio en que
residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes”. [2]
Del artículo constitucional la maestra Ixchel Tenorio Cruz nos
aclara “El texto constitucional no nos da una definición de contribución, sí
nos da un parámetro para entenderla, no solo en su concepto, también en su
esencia, al emplear la palabra contribución y no la de impuesto o tributo, lo
que nos ubica en el contexto democrático de nuestra nación. Así, la
contribución constituye una exigencia del Estado en virtud de su potestad de
imperio, creada con la finalidad de cubrir el gasto público”.[3]
Otro punto importante es que no se utiliza el concepto de
impuesto, que no corresponde al espíritu democrático de nuestro sistema, y sí
el de contribución que atañe más a los valores de equidad y proporcionalidad
como principios que toma en cuenta el texto constitucional y que permitan tomar
en cuenta a las personas a las cuales se dirige.
1.2
Los principios del orden jurídico general son aplicables al mismo tiempo de los
que norman específicamente a las contribuciones.
Estos son los principios más generales de ética social,
derecho natural o axiología jurídica, descubiertos por la razón humana, fundados en la naturaleza
racional y libre del hombre, los cuales constituyen el fundamento de todo sistema
jurídico posible o actual[4]
Según el maestro Hugo Carrasco Iriarte [5]
los principios que se utilizan en el derecho tributario son los siguientes:
1.
Principio de uniformidad: “a los sujetos pasivos colocados en
el mismo supuesto impositivo se les imponen obligaciones iguales”[6]
2.
Principio de justicia: El maestro Hugo Iriarte[7]
cita a Pont Mestres quien define a la justicia impositiva como: el reparto de
las cargas públicas. Establece que los contribuyentes deben contribuir al
sostenimiento de la Federación, de los Estados y Municipios, sobre sus gastos
públicos de forma proporcional y equitativa. De aquí se desprende:
a. Principio de Generalidad. Todos los ciudadanos deben pagar impuestos. “La ley debe
abarcar a todas las personas cuya situación particular se ubique en la
hipótesis contenida en ella”[8]
b. Principio de Equidad. La carga del impuesto debe ser equitativa al ingreso percibido, esto es
a mayor percepción mayor impuesto a pagar, a menor percepción menor impuesto a
pagar.
c.
Principio de Proporcionalidad. Se da en el porcentaje que se tenga
que pagar o tarifa que gravará el ingreso
3.
Principio de seguridad jurídica: “Condición esencial para la vida y
el desenvolvimiento de las naciones y de los individuos que las integran.
Representa la garantía de la aplicación objetiva de la ley, de tal modo que los
individuos saben en cada momento cuáles son sus derechos y sus obligaciones,
sin que el capricho, la torpeza o la mala voluntad de los gobernantes pueda
causarles perjuicio. A su vez, la seguridad limita y determina las facultades y
los deberes de los poderes públicos. Como es lógico, la seguridad jurídica sólo
se logra en los Estados de Derecho porque, en los de régimen autocrático y
totalitario, las personas están siempre sometidas a la arbitrariedad de quienes
detentan el poder”.[9]
4.
Principio de legalidad tributaria: “Consiste en que ninguna autoridad
fiscal puede emitir un acto o resolución, que no sea conforme a una ley
expedida con anterioridad”[10].
“El principio de legalidad se encuentra consagrado en la fracción IV del
artículo 31 constitucional, que dispone que las contribuciones que se tiene la
obligación de pagar para los gastos públicos de la Federación, de los Estados y
de los municipios deben estar establecidas por las leyes. Un reforzamiento de
este fundamento se encuentra en el párrafo segundo del artículo 14
Constitucional que garantiza que nadie puede ser privado de sus propiedades si
no es conforme con las leyes expedidas por el congreso. El principio de
legalidad en materia tributaria puede enunciarse mediante el aforismo, adoptado
por analogía del derecho penal, “nullum tributum sine lege””[11].
5.
Principio de capacidad contributiva: “La capacidad contributiva del
sujeto en materia fiscal es la facultad para afrontar la carga tributaria,
medida ya sea en función de su riqueza, de sus ingresos, o de sus gastos, con
independencia de los beneficios directos que se deriven para el contribuyente
de los gastos públicos.”[12]
“En materia fiscal han existido dos grandes criterios operativos para
distribuir los gravámenes establecidos para el financiamiento del Estado. El
primero, históricamente, es el principio del beneficio. En virtud de este
principio cada sujeto debe contribuir a las cargas públicas en función del
interés que para él supongan los gastos públicos. Sin embargo, el principio más
comúnmente aceptado por los sistemas fiscales contemporáneos, especialmente en
los países desarrollados, es el principio de la capacidad de pago. Este es el
principio enunciado bajo la voz de la capacidad contributiva. Así a mayor
riqueza, mayor ingreso y mayor gasto, corresponderá mayor gravamen. A partir de
John Stuart Mill, la justicia en la imposición debe apoyarse en el principio de
la capacidad de pago, al que se interpreta, como indica Fuentes Quintana, en el
sentido de que todos los ciudadanos deben ser tratados por igual y esto sólo se
logrará si el pago del impuesto ocasiona a cada uno un sacrificio igual. Se
busca la equidad como un principio básico en los sistemas fiscales. La equidad
tiene dos modalidades fundamentales: la equidad horizontal que implica generalizar
todos los impuestos evitando el fraude y la evasión fiscal, y la equidad
vertical que requiere la satisfacción de un conjunto más complejo de exigencias
impositivas, y se trata así de lograr un sacrificio igual para los
contribuyentes”[13].
6.
Principio de Certidumbre: Establece que el impuesto debe ser
cierto, establecido de manera clara en el tiempo, lugar y forma en que debe
pagarse. Este principio nos da certeza, es decir debemos saber el destino del
impuesto, información de cuanto, como, donde y cuando se van a utilizar.
7.
Principio de Economía: Establece que los impuestos deben
planearse de modo tal que el monto de la recaudación que ingrese a las arcas
del tesoro público sea lo más próximo a lo establecido en el presupuesto de
ingresos y como consecuencia los costos de recaudación sean lo más bajos
posibles
1.3 La potestad constitucional en materia de contribuciones.
Carlos María Giuliani citado por
Sonia Venegas Álvarez define a la potestad tributaria como: “la
posibilidad jurídica del Estado de establecer y exigir contribuciones”[14]
Las características que la doctrina ha
determinado que definen a la potestad tributaria como nos menciona Sonia
Venegas[15]
y el Lic. Carrasco[16]
son los principios siguientes:
1. Irrenunciable:
La potestad tributaria le está otorgada a un órgano, no puede disponer de ella
y se convierte en un deber.
2. Objetivo: En
virtud de que surge de una norma jurídica que delimita la aptitud para
establecer contribuciones.
3. Imprescriptible: Sólo se extingue con el Estado mismo.
4. Abstracto:
Deriva del poder de imperio del Estado, el cual legitima el derecho de éste a
aplicar tributos.
5. Permanente: En
razón de que es connatural del Estado, sólo se extingue con el Estado mismo.
La capacidad tributaria es una
característica del Estado y por tanto éste es su elemento activo, en este
sentido la competencia tributaria es el órgano encargado de recabar las
contribuciones. La relación tributaria es de derecho y no de poder, ya que el
contribuyente y el gobierno, como administración fiscal se encuentran en un
plano de subordinación frente a la ley, que es la fuente de la prestación y,
como tal, debe definir en forma exhaustiva los supuestos y elementos
constitutivos de las obligaciones tributarias. La competencia es conferida por
la constitución a un ente estatal, ya sea por la constitución o por la ley.
El poder de tributación se confiere a
diferentes órganos, y la CPEUM distribuye este poder en los siguientes órganos[17]:
·
Al
Congreso de la Unión, en los términos de las fracc. VII y XXIX del art. 73 y el
art. 131, primer párrafo.
·
A
la Asamblea Legislativa del Distrito Federal, de acuerdo con el contenido de la
fracc. V base primera, del art. 122.
·
A
los Estados, de manera indirecta a través de varias disposiciones, entre las
que destacan la fracc, IV del art. 31, la fracs. I del art. 121 y los arts.
117, 118 y 124.
·
Al
Ejecutivo según lo establece el segundo párrafo del art. 131 y el art. 29 de
forma indirecta.
1.3.1 La potestad de la
Federación, de los Estados, del Distrito y de los Municipios.
Potestad tributaria de la federación
Una de las características del poder tributario es la
distribución de sus facultades para instituir y cobrar tributos a diferentes
órganos de la federación, los estados, municipios y la CD. De México.
En México dicha repartición de capacidades sigue el principio
de distribución de competencias estadounidense, derivado del art 124 de la
CPEUM[18].
“Las facultades que no están expresamente concedidas
por esta constitución a los funcionarios federales, se entiende reservadas a
los Estados”
El art. 73 constitucional enumera las materias que la
Federación dispone para el ejercicio de su potestad tributaria, y se
complementan con las prohibiciones que las entidades federales tienen reguladas
en el art. 117 y 118 y 122 en el caso de la Cd. de México.
Con base en el art. 73 de nuestra constitución el Congreso
tiene las siguientes facultades en materia tributaria[19]:
1.
Para
imponer las contribuciones necesarias a cubrir el Presupuesto.
2.
Para
establecer contribuciones
a) Sobre el comercio exterior.
b) Sobre el aprovechamiento y
explotación de los recursos naturales comprendidos en los párrafos 4º y 5º del
artículo 27;
c) Sobre instituciones de crédito y
sociedades de seguros;
d) Sobre servicios públicos
concesionados o explotados directamente por la federación; y
e) Especiales sobre;
I.
Energía
eléctrica;
II.
Producción
y consumo de tabacos labrados;
III.
Gasolinas
y otros productos derivados del petróleo
IV.
Cerillos
y fósforos;
V.
Aguamiel
y productos de su fermentación y
VI.
Explotación
forestal.
VII.
Producción
y consumo de cerveza.
De acuerdo del primer párrafo del art. 131, es facultad de la
federación:
“Es facultad privativa de la Federación gravar las
mercancías que se importen o exporten, o que pasen de tránsito por el
territorio nacional, así como reglamentar en todo tiempo y aun prohibir, por
motivos de seguridad o de policía, la circulación en el interior de la
República de toda clase de efectos, cualquiera que sea su procedencia; pero sin
que la misma Federación pueda establecer, ni dictar, en el Distrito Federal,
los impuestos y leyes que expresan las fracciones VI y VII del artículo 117”[20].
Potestad tributaria de las entidades
federativas
Además del principio de proporcionalidad tributaria en
relación con la capacidad contributiva de los contribuyentes. En la fracción IV
del art. 31 de la constitución se establece que:
“IV.
Contribuir para los gastos públicos, así de la federación, como del distrito
federal o del estado y municipio en que residan, de la manera proporcional y
equitativa que dispongan las leyes”[21].
En el art. 121 fracc. I de nuestra constitución que afirma:
Artículo 121. En cada estado de la federación se dará entera
fe y crédito de los actos públicos, registros y procedimientos judiciales de
todos los otros. El congreso de la unión, por medio de leyes generales,
prescribirá la manera de probar dichos actos, registros y procedimientos, y el
efecto de ellos, sujetándose a las bases siguientes:
I. Las leyes de un estado solo tendrán efecto en su propio
territorio y, por consiguiente, no podrán ser obligatorias fuera de él.
Lo anterior se complementa por el hecho de que las
constituciones estatales tienen en sus textos disposiciones para el ejercicio
de su potestad tributaria.
Para concluir es preciso señalar que la constitución no enumera
un campo específico de contribuciones, solo las áreas de la federación, por tal
motivo los Estados pueden gravar cualquier hecho o fenómeno económico que no
esté restringido por la federación.
Potestad tributaria de la Ciudad de
México
V. La asamblea legislativa, en los términos del estatuto de
gobierno, tendrá las siguientes facultades:
B) examinar, discutir y aprobar anualmente el presupuesto de
egresos y la ley de ingresos del distrito federal, aprobando primero las contribuciones necesarias para cubrir el
presupuesto.
Dentro de la ley de ingresos, no podrán incorporarse montos
de endeudamiento superiores a los que haya autorizado previamente el congreso
de la unión para el financiamiento del presupuesto de egresos del distrito
federal.
La facultad de
iniciativa respecto de la ley de ingresos y el presupuesto de egresos
corresponde exclusivamente al jefe de gobierno del distrito federal. El plazo para su presentación
concluye el 30 de noviembre, con excepción de los años en que ocurra la
elección ordinaria del jefe de gobierno del distrito federal, en cuyo caso la
fecha limite será el 20 de diciembre.
La asamblea legislativa formulara anualmente su proyecto de
presupuesto y lo enviara oportunamente al jefe de gobierno del distrito federal
para que este lo incluya en su iniciativa.
Serán aplicables a la hacienda pública del distrito federal,
en lo que no sea incompatible con su naturaleza y su régimen orgánico de
gobierno, las disposiciones contenidas en el segundo párrafo del inciso c) de
la fraccion iv del artículo 115 de esta constitución;
Podemos comprobar que a grandes rasgos la Ciudad de México,
al ser una entidad federativa, al igual que los demás Estados tiene las mismas
limitaciones que estos.
Potestad tributaria de los municipios
a)
Contribuciones
relativas a la propiedad inmobiliaria y derechos que se cobran por los
servicios municipales, que en forma exclusiva establecen el art. 115 fracc. IV
incs. A), y c) de la CPEUM.
b)
Los
demás ingresos que la legislación estatal señale para el beneficio de los
ayuntamientos.
Es importante destacar que la Federación al disponer de
recursos más amplios, tanto los Estados como los municipios participan de los
recursos de la federación conforme a lo establecido por el artículo 73 fracc.
XXIX de nuestra constitución.
Por último, en la fracc. IV del artículo 115 de la CPEUM se
dispone lo siguiente:[24]
IV. Los municipios administraran libremente su hacienda, la
cual se formará de los rendimientos de los bienes que les pertenezcan, así como
de las contribuciones y otros ingresos que las legislaturas establezcan a su
favor, y en todo caso:
A) percibirán las contribuciones, incluyendo tasas
adicionales, que establezcan los estados sobre la propiedad inmobiliaria, de su
fraccionamiento, división, consolidación, traslación y mejora así como las que
tengan por base el cambio de valor de los inmuebles.
Los municipios podrán celebrar convenios con el estado para
que este se haga cargo de algunas de las funciones relacionadas con la
administración de esas contribuciones.
B) las participaciones federales, que serán cubiertas por la
federación a los municipios con arreglo a las bases, montos y plazos que
anualmente se determinen por las legislaturas de los estados.
C) los ingresos derivados de la prestación de servicios
públicos a su cargo.
Las leyes federales no limitaran la facultad de los estados
para establecer las contribuciones a que se refieren los incisos a) y c), ni
concederán exenciones en relación con las mismas. Las leyes locales no
establecerán exenciones o subsidios respecto de las mencionadas contribuciones,
en favor de personas físicas o morales, ni de instituciones oficiales o
privadas. Solo los bienes del dominio público de la federación, de los estados
o de los municipios estarán exentos de dichas contribuciones.
1.3.2 Elementos del concepto.
Desglosemos el concepto de potestad normativa. En primer término,
tenemos que potestad deriva de [Puissance] Derivado de puissant, que a su vez
deriva del verbo pouvoir, según ciertas formas de este verbo. I. Conjunto de
poderes[25].
Por norma jurídica se denomina a la significación lógica creada según ciertos
procedimientos instituidos por una comunidad jurídica y que, como manifestación
unificada de la voluntad de ésta, formalmente expresada a través de sus órganos
e instancias productoras, regula la conducta humana en un tiempo y un lugar
definidos, prescribiendo a los individuos, frente a determinadas circunstancias
condicionantes, deberes y facultades, y estableciendo una o más sanciones
coactivas para el supuesto de que dichos deberes no sean cumplidos.[26]
De lo anterior podemos concluir que la potestad normativa es el conjunto de
poderes que crean las reglas de conducta
en materia tributaria, creada según ciertos procedimientos instituidos por una
comunidad jurídica y que, como manifestación unificada de la voluntad de ésta,
formalmente expresada a través de sus órganos e instancias productoras, regula
la conducta humana en un tiempo y un lugar definidos.
La regulación normativa, consiste en el establecimiento de
normas, reglas o leyes dentro de un determinado ámbito, que en este caso es el
fiscal. El objetivo de este procedimiento es mantener un orden, llevar un
control y garantizar los derechos de todos los integrantes de una comunidad. Para
el maestro Narciso Sánchez Gómez [27]
la potestad normativa es: “la que le confiere la CPEUM. Para establecer las
contribuciones necesarias que se requieren dentro de su espacio territorial
para cubrir el gasto público… se ejercita por el Poder Legislativo en el
momento de dictar las leyes de carácter general, obligatorio e impersonal en el
rubro tributario… Es así que para el ámbito federal dicha atribución es
ejercida por el Congreso de la Unión integrada por una Cámara de Diputados y
otra de Senadores… Para las entidades federativas y municipios se cuenta con
una legislación local, que se encarga de discutir y aprobar las leyes fiscales
de esas esferas de gobierno”.
1.3.2.2 Potestad de aplicación.
A.
En
el ámbito federal es la Secretaria de Hacienda y Crédito Público, a través de
un órgano desconcentrado denominado Servicio de Administración Tributaria.
(SAT)
a. A nivel federal, pero sin ser parte
del fisco:
b. Instituto Mexicano del Seguro Social
(IMSS)
c.
Instituto
del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (INFONAVIT)
d. Comisión Nacional del Agua (CONAGUA)
B.
Entidades
Federativas: Secretaría de Finanzas, de Hacienda o Tesorería.
C.
Municipios:
autoridades fiscales, tesorería municipal y a veces los ayuntamientos.
De acuerdo con el artículo 31 de la Ley de la Administración
Pública Federal, le corresponde a la S.H.C.P. el despacho de los siguientes
asuntos:
Artículo 31.- A la Secretaría de Hacienda y Crédito Público
corresponde el despacho de los
Siguientes asuntos:
I.- Proyectar y coordinar la planeación nacional del desarrollo
y elaborar, con la participación de los grupos sociales interesados, el Plan
Nacional correspondiente;
II.- Proyectar y calcular los ingresos de la Federación, del
Departamento del Distrito Federal y de las entidades paraestatales,
considerando las necesidades del gasto público federal, la utilización
razonable del crédito público y la sanidad financiera de la administración
pública federal;
III.- Estudiar y formular los proyectos de leyes y
disposiciones fiscales y de las leyes de ingresos de la Federación y del
Departamento del Distrito Federal;
IV.- (Se deroga).
V.- Manejar la deuda pública de la Federación y del
Departamento del Distrito Federal;
VI.- Realizar o autorizar todas las operaciones en que se
haga uso del crédito público;
VII.- Planear, coordinar, evaluar y vigilar el sistema
bancario del país que comprende al Banco Central, a la Banca Nacional de
Desarrollo y las demás instituciones encargadas de prestar el servicio de banca
y crédito;
VIII.- Ejercer las atribuciones que le señalen las leyes en
materia de seguros, fianzas, valores y de Organizaciones y actividades
auxiliares del crédito;
IX.- Determinar los criterios y montos globales de los
estímulos fiscales, escuchando para ello a las dependencias responsables de los
sectores correspondientes y administrar su aplicación en los casos en que lo
competa a otra Secretaría;
X. Establecer y revisar los precios y tarifas de los bienes y
servicios de la administración pública federal, o bien, las bases para
fijarlos, escuchando a la Secretaría de Economía y con la participación de las
dependencias que correspondan;
XI.- Cobrar los impuestos, contribuciones de mejoras,
derechos, productos y aprovechamientos federales en los términos de las leyes
aplicables y vigilar y asegurar el cumplimiento de las disposiciones fiscales;
XII.- Organizar y dirigir los servicios aduanales y de
inspección, así como la Unidad de Apoyo para la Inspección Fiscal y Aduanera;
XIII.- Representar el interés de la Federación en
controversias fiscales;
XIV.- Proyectar y calcular los egresos del Gobierno Federal y
de la administración pública paraestatal, haciéndolos compatibles con la
disponibilidad de recursos y en atención a las necesidades y políticas del
desarrollo nacional;
XV. Formular el programa del gasto público federal y el
proyecto de Presupuesto de Egresos de la Federación y presentarlos a la
consideración del Presidente de la República;
XVI. Normar, autorizar y evaluar los programas de inversión
pública de la administración pública federal;
XVII. Llevar a cabo las tramitaciones y registros que
requiera el control y la evaluación del ejercicio del gasto público federal y
de los programas y presupuestos de egresos, así como presidir las instancias de
coordinación que establezca el Ejecutivo Federal para dar seguimiento al gasto
público y sus resultados;
XVIII.- Formular la Cuenta Anual de la Hacienda Pública
Federal;
XIX. Coordinar, conjuntamente con la Secretaría de la Función
Pública, la evaluación que permita Conocer los resultados de la aplicación de los
recursos públicos federales, así como concertar con las dependencias y
entidades de la administración pública federal y validar los indicadores
estratégicos, en los términos de las disposiciones aplicables;
XX.- Fijar los lineamientos que se deben seguir en la
elaboración de la documentación necesaria para la formulación del Informe
Presidencial e integrar dicha documentación;
XXI.- Opinar, previamente a su expedición, sobre los
proyectos de normas y lineamientos en materia de adquisiciones, arrendamientos
y desincorporación de activos, servicios y ejecución de obras públicas de la
Administración Pública Federal;
XXII.- (Se deroga).
XXIII.- Vigilar el cumplimiento de las obligaciones derivadas
de las disposiciones en materia de Planeación nacional, así como de
programación, presupuestación, contabilidad y evaluación;
XXIV. Ejercer el control presupuestal de los servicios
personales y establecer normas y lineamientos en materia de control del gasto
en ese rubro, y
XXV.- Los demás que le atribuyan expresamente las leyes y
reglamentos.
1.3.2.3 Potestad de asignación al gasto público.
Mientras el poder legislativo tiene
la potestad tributaria, ya que constitucionalmente tiene la facultad de para
crear leyes. La aplicación de estas leyes le compete al poder ejecutivo, es
decir, aplica la norma, y por último al poder judicial le compete el control
constitucional del mismo.
El poder de asignación de recursos
compete a la cámara de diputados mediante la ley de egresos. El Presupuesto de
Egresos de la Federación especifica el monto y destino de los recursos
económicos que el Gobierno requiere durante un año, para obtener los resultados
comprometidos y demandados por los diversos sectores de la sociedad. En suma,
el PEF es el documento jurídico y financiero que establece las erogaciones que
realizará el gobierno federal entre el 1° de enero y el 31 de diciembre de cada
año.[29]
El Presupuesto de Egresos de la
Federación es uno de los documentos de política pública más importantes de
nuestro país. En él se describen la cantidad, la forma de distribución y el destino
de los recursos públicos de los tres poderes (Ejecutivo, Legislativo y
Judicial), de los entes autónomos, como el Instituto Nacional Electoral,
Instituto Federal de Acceso a la Información y Protección de Datos y la
Comisión Nacional de los Derechos Humanos, así como las transferencias a los
gobiernos estatales y municipales.[30]
Las dos principales fuentes
tributarias son: el impuesto sobre la renta (ISR), que pagan tanto las empresas
como las personas por concepto de ingresos. El impuesto al valor agregado
(IVA), que es el impuesto que pagamos cada vez que compramos algún producto y
grava todo el valor que se le agrega a una mercancía en su proceso de
producción. El gobierno también obtiene recursos a través de los bienes y
servicios que genera (ejem, ventas de petróleo). Y otra fracción del gasto es
la deuda que contrae el gobierno.
Antes del 15 de noviembre el
Presidente envía su iniciativa de Ley de Ingresos a la Cámara de Diputados y
Senadores para su aprobación. En este documento se especifican los conceptos y
cantidades estimadas de donde se percibirán los ingresos para el siguiente año
fiscal.
1.3.3 Distribución de la potestad normativa.
1.3.3.1 Composición de campos constitucionales de contribuciones.
Al no estar definidos los campos de contribuciones en nuestra
constitución, por la forma en que están distribuidas las facultades y
prohibiciones; ya que la Federación y los municipios cuentan con áreas
exclusivas y los Estados cuenta básicamente con prohibiciones.
El maestro Carrasco[31]
divide las áreas según su nivel de la siguiente manera:
Federación
·
Contribuciones
especiales
·
El
comercio exterior
·
Las
demás contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto.
Municipios
·
Contribuciones
relativas a la propiedad inmobiliaria y derechos que se cobran por los
servicios municipales, que en forma exclusiva señala el art. 115, fracc. IV
inciso a) y c) de la CPEUM.
·
Los
demás ingresos que la legislación estatal señale para beneficio de los
municipios.
Estados
Al no señalar un campo específico la CPEUM, los estados
podrán gravar en aquellos rubros que no sean competencia de la Federación y los
municipios.
CD de México
Tiene las mismas atribuciones y limitaciones de los estados.
1.3.3.2 La múltiple contribución por uno o varios titulares de la potestad fiscal, en el plano interno y en el internacional.
Se entiende por doble o múltiple
tributación cuando dos o más titulares de potestad tributaria aplican
tributaciones sobre el mismo hecho imponible y por el mismo periodo, al mismo
contribuyente.
Los elementos de la múltiple
imposición son[32]:
·
Incidencia
de dos o más soberanías fiscales.
·
Identidad
de contribuciones.
·
Identidad
del sujeto gravado.
·
Identidad
del periodo impositivo.
·
Acumulación
de la carga impositiva.
A nivel nacional la regla es la
concurrencia en materia tributaria, ya que tanto la federación como los Estados
pueden ejercer la potestad tributaria e imponer sus propios y personales
criterios, para imponer las contribuciones que consideren necesarias.
En el ámbito internacional se
presenta cuando dos sujetos pertenecientes a diferentes países celebran un acto
u operación que pueden ser gravados por dos países, derivado de la coexistencia
de soberanías, que implica dos potestades tributarias que toman diferentes
formas de coincidencia impositiva sobre el mismo acto u hecho imponible y sobre
el mismo sujeto pasivo.
Respecto de la múltiple contribución
en el plano internacional, las medidas tendientes a reducir sus efectos son:
A. Método de deducción: Este consiste en otorgar al nacional o residente en un país determinado
el derecho a deducir de su renta global una cantidad equivalente al impuesto
pagado por la renta en un país extranjero.
B. Método de reducción del impuesto: Mediante este sistema se somete a un tratamiento diferente
las rentas obtenidas en el país y las obtenidas en el extranjero, sometiendo a
estas últimas a una tasa inferior.
C. Método del diferimiento: Conforme a él, las rentas recibidas en el extranjero se
someten a la tributación efectiva hasta que son repatriadas y obtenidas
efectivamente por la casa matriz.
Los principales casos en los que se
puede aplicar extraterritorialmente la ley fiscal.
Nuestras leyes tributarias presentan
varios casos de extraterritorialidad:
Las leyes aduanales sujetan a
impuestos y derechos la importación y exportación de materias primas y efectos
manufacturados.
El artículo 21 del Código Fiscal
declara sujetos o deudores de las obligaciones tributarias a los mexicanos
residentes en el extranjero y a los extranjeros domiciliados en el país o fuera
de él, si perciben ingresos provenientes de fuentes de riqueza situadas en el
territorio nacional.
La Ley del Impuesto sobre la Renta,
concretamente grava los ingresos producidos por la explotación de nuestras
riquezas o negocios realizados dentro de la República, aun cuando los perciban
extranjeros domiciliados fuera del país.
La Ley del Timbre, establece que la
protocolización de documentos procedentes del extranjero, causa el impuesto
correspondiente a los actos o contratos que contengan, de acuerdo con nuestras
leyes.
Las consecuencias que trae consigo la
aplicación extraterritorial de la ley fiscal.
Las consecuencias son la Doble o
Múltiple imposición nacional o internacional, cuando dos o más entidades
soberanas someten a tributación un mismo hecho generador.
1.3.3.3 Sistema nacional de coordinación fiscal y la colaboración administrativa entre la Federación y las entidades federativas.
La Ley de Coordinación Fiscal apareció
publicada en el Diario Oficial De la Federación el 27 de diciembre de 1978.
Esta ley tiene como propósito coordinar el régimen fiscal entre la Federación,
los Estados los municipios y la CD de México, para ello establece
participaciones económicas a cada uno de los actores y se distribuyen las
labores administrativas.
Para logran la coordinación se
establece en su artículo 10 de dicha Ley el establecimiento de un convenio para
la integración de los diferentes actores al Sistema Nacional De Coordinación
Fiscal. La integración a dicho acuerdo es optativa.
La coordinación fiscal es un intento
para evitar la doble tributación, eliminar las inconformidades o injusticias
por la distribución de los ingresos. Esto queda de manifiesto en su artículo 1º
que menciona:
“Artículo
1o.- Esta Ley tiene por objeto coordinar el sistema fiscal de la Federación con
las entidades federativas, así como con los municipios y demarcaciones
territoriales, para establecer la participación que corresponda a sus haciendas
públicas en los ingresos federales; distribuir entre ellos dichas
participaciones; fijar reglas de colaboración administrativa entre las diversas
autoridades fiscales; constituir los organismos en materia de coordinación
fiscal y dar las bases de su organización y funcionamiento.
Cuando
en esta Ley se utilicen los términos entidades federativas o entidades, éstos
se referirán a los Estados y al Distrito Federal.
La
Secretaría de Hacienda y Crédito Público celebrará convenio con las entidades
que soliciten adherirse al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal que
establece esta Ley. Dichas entidades participarán en el total de los impuestos
federales y en los otros ingresos que señale esta Ley mediante la distribución
de los fondos que en la misma se establecen.
1.3.4 Competencia de las
autoridades administrativas y organismos autónomos en materia fiscal.
La competencia tributaria “es una atribución otorgada por
mandato de una ley o una disposición de carácter general a una autoridad
administrativa, para que lleve a cabo una actuación o emita un acto o
resolución en materia fiscal”[33].
En términos simples consiste en la facultad de recaudar impuestos, cuando se
produce el hecho generador de la obligación tributaria establecido previamente
por la ley.
“El fisco proviene de la palabra latina “fiscus”, que en su
acepción original significó cesto de mimbre en el que se guardaba el dinero.
Posteriormente, el vocablo se aplicó al tesoro del príncipe, para distinguirlo
del erario que era el tesoro público. En la España medieval, de acuerdo con
Escriche, se llamó fisco o cámara del rey al tesoro o patrimonio de la casa
real, y erario al tesoro público o del Estado; pero confundiéndose después
ambos, bajo el término fisco. Agrega el autor citado que se entiende por fisco
el erario del Estado, o sea la hacienda pública. Para Flores Zavala recibe el
nombre de fisco el Estado considerado como titular de la hacienda pública, y,
por lo tanto, con derecho a exigir el cumplimiento de las obligaciones
existentes a su favor y con obligación de cubrir las que resulten a su cargo”[34].
El término fisco se usa en dos sentidos, “para designar al
Estado como titular de las finanzas públicas, esto es, de los ingresos y de los
gastos públicos sistematizados en el presupuesto, y que tienen por objeto la
realización de determinadas funciones. También se utiliza el vocablo para
referirse en forma particular al Estado, y a las autoridades hacendarias al
recaudar los ingresos públicos, en particular los fiscales”[35].
La autoridad fiscal tiene las siguientes atribuciones:[36]
·
Facultades
de comprobación el cumplimiento de las obligaciones fiscales
·
Facultades
de determinación para liquidar el importe de créditos fiscales y sus
accesorios.
·
Facultad
económico-coactivas para cobrar los créditos fiscales, incluso de manera
forzosa.
En materia fiscal las autoridades administrativas
fundamentales son las siguientes[37]:
1.
En
el nivel Federal
A. Secretaria de Hacienda y Crédito
Publico
·
Subsecretaria
de Hacienda y Crédito Público.
·
Subsecretaría
de ingresos
·
Subsecretaría
de Egresos.
·
Oficialía
Mayor.
·
Procuraduría
Fiscal de la Federación
·
Tesorería
de la Federación
·
Unidades
territoriales.
B. Organismos fiscales autónomos
·
Instituto
Mexicano de Seguro Social.
·
Instituto
del Fondo Nacional para la Vivienda de los Trabajadores.
·
Comisión
Nacional del Agua
2.
Entidades
federativas
·
Secretaria
de Finanzas, de Hacienda o Tesorería
·
Organismos
autónomos
3.
Ciudad
de México
A. Autoridades centrales.
B. Secretaría de finanzas
·
Dirección
General de Administración Financiera.
·
Subsecretaría
de Egresos
·
Tesorería
de la Ciudad de México.
·
Procuraduría
Fiscal de la Ciudad de México.
·
Dirección
General de informática.
C. Tesorería de la Ciudad de México
·
Subsecretaría
de Política Fiscal.
·
Subsecretaría
de Administración Tributaria.
·
Subsecretaría
de Fiscalización Subtesorera de Catastro y Padrón Territorial.
D. Procuraduría Fiscal de la Ciudad de
México
·
Subprocuraduría
de lo Contencioso.
·
Subprocuraduría
de Legislación y Consulta.
·
Subprocuraduría
de Asuntos Penales y Juicios Sobre Ingresos Coordinados.
·
Subprocuraduría
de Recursos y Autorizaciones.
1.4 Contribuyentes y otrosobligados conforme a la Constitución.
Las personas físicas y morales deben
contribuir al pago de los impuestos, lo anterior se desprende del artículo 31 de
la CPEUM en su fracc. IV:
Artículo 31. Son obligaciones de los
mexicanos
IV. Contribuir para los gastos
públicos, así de la federación, como de los estados, de la ciudad de México y
del municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que
dispongan las leyes.
1.4.1 Criterios de
vinculación entre los hechos causa de las contribuciones y los titulares de la
potestad fiscal.
Las normas jurídicas tributarias, tienen un ámbito de
validez. Algunos presupuestos de hecho se verán configurados en la realidad,
por medio de hechos generadores que tengan lugar en el extranjero, pero cuyos
efectos se produzcan en el territorio nacional. También pueden presentarse
hechos generadores realizados en el extranjero y en territorio nacional que den
lugar a la interrogante de quién es el titular del crédito tributario.
Se puede afirmar que será titular de un crédito fiscal el
Estado en cuyo territorio se realice el hecho generador previsto en la
hipótesis de incidencia, o cuando el hecho se realice en el extranjero, pero
sus efectos tengan lugar en el territorio nacional; Será el titular de un
tributo el Estado en cuyo territorio se produzcan los elementos de la hipótesis
de incidencia.
Existe un sinnúmero de criterios interpretativos del
principio del país de origen, siendo tres los más relevantes:
a)
Nacionalidad
b)
Residencia
c)
1.4.1.1 Nacionalidad.
La nacionalidad es el vínculo que une a un individuo, una
agrupación o ciertas cosas, con un Estado determinado. Ej.: nacionalidad de la mujer
casada, de una sociedad, de un buque, de un río[38].
Nacionalidad es el atributo jurídico que señala al individuo
como miembro del pueblo constitutivo de un Estado. Es el vínculo legal que
relaciona a un individuo con el Estado[39].
En el concepto jurídico de nacionalidad pueden distinguirse
varios elementos: el Estado, a quien corresponde establecer el vínculo es el
Estado soberano; el que es sujeto de derecho internacional. Los estados
miembros de un sistema político complejo, como es una federación, no pueden
atribuir nacionalidad; en ocasiones es requisito de esta atribución la que hace
previamente la entidad federativa aun cuando desde el punto de vista
internacional, para efectos de su reconocimiento por terceros, no tiene
relevancia.[40]
Por lo que toca al
sujeto a quien se atribuye, sólo puede referirse a los individuos, personas físicas.
La nacionalidad supone la integración del pueblo del Estado; los medios creados
por el derecho para lograr sus fines no pueden estar comprendidos; éste es el
caso de las personas morales. La doctrina no es unánime a este respecto;
algunos autores consideran indispensable la atribución de nacionalidad a
personas morales como realidades que el derecho no puede ignorar; aun así se
ven obligados a reconocer que el término tiene una acepción completamente
distinta en este caso: no se dan las mismas causas ni las mismas consecuencias.
Para comprenderlas la definición debe ampliarse hasta perder su diferencia
específica o complicarse hasta perder sus características definitorias[41].
La nacionalidad se atribuye de manera originaria o derivada.
Es originaria cuando los factores que se toman en consideración están
directamente relacionados con el nacimiento del sujeto; es derivada cuando
supone un cambio de la nacionalidad de origen.[42]
En México se considera extranjeros a las personas físicas o
morales que se rigen por la legislación de otro país, por razones de
nacionalidad, domicilio, residencia, sede de operación, entre otros criterios.[43]
Tanto los nacionales como los extranjeros deben pagar
impuestos, ya que si gozan de las mismas prerrogativas[44]
los nacionales como los extranjeros, es lógico que tengan las mismas
obligaciones de sostener al estado, por medio de sus contribuciones. Así lo
estipula la jurisprudencia siguiente:
“IMPUESTO SOBRE LA RENTA. EMPRESAS
EXTRANJERAS ESTABLECIDAS FUERA DEL PAIS. SON CAUSANTES POR LOS INGRESOS
OBTENIDOS DE FUENTES DE RIQUEZA SITUADAS EN EL TERRITORIO NACIONAL. Debe
considerarse que una empresa extranjera, establecida en el extranjero, es
causante del impuesto sobre la renta conforme a lo mandado por el artículo 6o.,
fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta (vigente hasta el 31 de
diciembre de 1964), cuando su ingreso gravable deriva del tráfico mercantil de
materias primas producidas en México y adquiridas en el país por un
comisionista de la empresa extranjera; ya que, en tales casos, debe
considerarse que la fuente de riqueza de que provienen los ingresos que
modifican su patrimonio, se halla ubicado en el territorio nacional.”
Amparo en revisión 4347/68. Cofico
Internacional (México), S.A. 10 de abril de 1969. Cinco votos. Ponente: Pedro
Guerrero Martínez. Secretario: Juan Díaz Romero.
1.4.1.2 Residencia.
La residencia es el lugar donde una persona habita o tiene un
asiento de sus negocios, sin que ése sea necesariamente su domicilio.[45]
El concepto es utilizado en materia de conflictos de leyes
como punto de vinculación equivalente al de domicilio, el de residencia no
supone el animus o propósito de establecerse definitivamente en un lugar.[46]
En virtud de que las definiciones de domicilio legal no son
iguales en todos los sistemas jurídicos del mundo y para evitar problemas
graves de calificación en el momento de la aplicación de las reglas de
conflicto, el concepto de residencia se ha venido desarrollando y utilizando
con más frecuencia en materia de conflictos de leyes, por; ser un elemento más
permanente y más común en las diversas legislaciones Por lo general, se puede
considerar como residencia- el simple hecho de radicar en algún lugar, sin
tomar en consideración los elementos de tiempo y de voluntad Se habla entonces
de residencia simple o de residencia habitual Dicho concepto se puede utilizar,
entonces, como punto de vinculación principal o bien como punto de vinculación
sustituto del domicilio ante la dificultad o la imposibilidad de establecer
este último[47].
En la materia que nos compete, la residencia para cuestiones
tributarias designa un criterio de vinculación a un determinado territorio.
La maestra Sonia Venegas[48]
nos menciona la jurisprudencia que relaciona la residencia con las obligaciones
tributarias:
1.
Por
residencia debe entenderse la morada, domicilio o asistencia habitual
permanente u ordinaria que tiene alguna persona para cumplir con sus
obligaciones.
2.
El
concepto legal de residencia refiere a la nacionalidad de las personas morales,
el del domicilio fiscal al local en donde se encuentra la administración
principal del negocio.
3.
Residencia
es la acción y efecto de residir, que a su vez significa morar o tener el
domicilio en un lugar.
4.
Residencia
es el lugar en el cual una persona tiene su morada habitual o el principal
asiento de sus negocios.
De tal manera que la residencia puede ser el criterio que
fija la aplicación de las leyes tributarias y las modalidades de sujeción a los
impuestos. La residencia es el vínculo económico que determina el sometimiento
del sujeto al poder del Estado, por encima de otros como la nacionalidad.
1.4.1.3 Lugar del hechogenerador.
Al establecer sobre un determinado
territorio de un Estado una persona física o moral, un interés económico, mediante hechos,
actividades o actos que le generan ganancias al sujeto; este vínculo económico
y jurídico le obliga a considerarse sujeto pasivo de dicho Estado en materia
tributaria.
El lugar del hecho generador es
entonces el territorio donde el sujeto pasivo realiza las actividades que le
generan ganancias, ya sea un nacional o un extranjero, ya que no importa la
nacionalidad, sino la residencia de dicho sujeto y el vínculo que establece
para obtener ganancias con sus actividades.
Por otra parte, es importante señalar
los que nuestra carta magna señala en su artículo 36 fracc. I:
Artículo
36. Son obligaciones del ciudadano de la república:
“Inscribirse en el catastro de la
municipalidad, manifestando la propiedad que el mismo ciudadano tenga, la
industria, profesión o trabajo de que subsista; así como también inscribirse en
el registro nacional de ciudadanos, en los términos que determinen las leyes[49].
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239318. Segunda Sala. Séptima Época.
Semanario Judicial de la Federación. Volumen 4, Tercera Parte, Pág. 143
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